1.1. Loable como es la motivación apuntada, resulta particularmente llamativa la ausencia de un desarrollo argumental que sustente la relación medio-fin de las modificaciones propuestas: los considerandos del proyecto nos hablan del “por qué” del mismo, pero carecen de toda referencia a la razonabilidad del “cómo” que se postula.
1.2. Estamos, pues, frente a un proyecto de ley lisa y llanamente falto de fundamentos que, por ende, se mantiene en un plano meramente declamativo; si tenemos en cuenta que nos estamos refieriendo a propuestas para perfeccionar una herramienta tan delicada y compleja como es el régimen penal tributario nacional, es más que atendible la profunda decepción que provoca una situación como la descripta.
2. Esa decepción inexorablemente se traslada al juicio de mérito que merecen las propias normas proyectadas, porque en las reformas propuestas no se advierten elementos que permitan avizorar cambios sustanciales para mejorar la estructuración del ámbito normativo que pretende modificar.
2.1. Así, comparando el actual artículo 18 de la ley 24.769 con el proyectado por el Poder Ejecutivo Nacional encontramos, en primer lugar, un simple cambio de posición de los dos primeros párrafos de la norma: en el proyecto, el segundo párrafo del actual art. 18 pasa a ser el primero, y el primer párrafo, el segundo. A la luz de la apuntada falta de fundamentos de la propuesta, resulta difícil –sino imposible-, discernir los beneficios de esta reubicación de párrafos.
2.1.1. En rigor, al mantenerse la redacción de tales párrafos prácticamente inalterada, quedan intactos los problemas de interpretación asociados a los mismos; a modo de ejemplo: ¿qué se entiende por “formación de la convicción administrativa de la presunta comisión de un hecho ilícito” ¿cuándo puede o debe reputarse formada tal “convicción”? ¿en qué supuestos no corresponde la determinación de la deuda tributaria o previsional?
2.1.1.1. Interrogantes como los ejemplificados quedan sin respuesta y, en tal sentido, operan como evidencia demostrativa de que el proyecto bajo análisis nada aporta a la solución de problemas genuinos y sustanciales derivados de la particular redacción de la norma.
2.1.2. El tercer párrafo del proyecto de modificación del art. 18 de la ley 24.769 contempla la situación de las denuncias formuladas por terceros y ordena que, en tales casos, el juez remita los antecedentes administrativos al ente recaudador, “previa intervención del MINISTERIO PÚBLICO FISCAL en los términos del Artículo 180 del Código Procesal Penal de la Nación.”.
2.1.2.1. A nuestro entender, las características sui generis del campo tributario-penal tributario hablan en favor de un apartamiento del criterio general establecido en el art. 180 del Código Procesal Penal de la Nación, y por una inmediata remisión de los antecedentes de la denuncia al ente recaudador, antes de dar intervención al Agente Fiscal; ello así, en la convicción de que recién determinada la existencia y cuantía de la hipotética maniobra delictiva anoticiada (v.g. la obligación tributaria o previsional supuestamente evadida), la denuncia tendrá entidad suficiente como para justificar un eventual requerimiento de instrucción por parte del representante del Ministerio Público.
2.1.2.2. En otras palabras: carece de sentido que un Agente Fiscal requiera la instrucción de un sumario para que, tiempo después, el Fisco determine que la hipotética pretensión fiscal no existe o no supera los umbrales de punibilidad contenidos en varios de los tipos penales de la ley 24.769. Estamos, pues, frente a una propuesta de reforma claramente asistemática.
2.1.2.3. En los casos en los cuales la denuncia es formulada por un tercero, el Poder Ejecutivo Nacional postula, en el mismo tercer párrafo del proyectado artículo 18, que el fisco cuente con ciento ochenta días hábiles administrativos para dictar el acto administrativo de determinación de la deuda tributaria o previsional, prorrogables por noventa días a requerimiento fundado de dicho organismo.
2.1.2.3.1. Respecto de la norma vigente, la reforma proyectada duplica de noventa a ciento ochenta los días hábiles con los que cuenta el fisco para dictar el correspondiente acto administrativo de determinación de la deuda tributaria o previsional e introduce un límite al término de la prórroga a disposición de dicho organismo. Más allá de que de este modo se favorece objetivamente la prolongación de los plazos del proceso penal, entendemos que hubiera debido completarse la propuesta en cuestión con una clara determinación de las consecuencias del incumplimiento en término de dicha tarea; y, en tal sentido, tenemos la convicción, en un todo de acuerdo con el derecho constitucional a la celeridad del proceso penal –conforme la doctrina sentada por la Corte Suprema Federal a partir del caso “Mattei” y lo establecido, entre otros, en el artículo 8 –1º- de la Convención Americana de Derechos Humanos y artículo 14 –3, c- del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos- que dicha consecuencia debería ser el sobreseimiento del contribuyente denunciado, sin perjuicio de las responsabilidad penales que puedan a caber a los funcionarios del fisco morosos en el cumplimiento de sus deberes.
2.2. La reforma proyectada respecto del artículo 19 de la ley 24.769
alterna aciertos con errores, si bien es cierto que, a la luz de los motivos
explicitados en los considerandos de la propuesta del Poder Ejecutivo Nacional
–básicamente, optimización de los recursos dedicados a la
aplicación de la mentada ley-, pesan más los errores que los
aciertos.
2.2.1. El proyecto constituye un avance respecto de la ley vigente en tanto
que elimina la limitación legal que actualmente pesa sobre el fisco,
en el sentido de que sólo debe abstenerse de formular denuncia penal,
cuando surgiere manifiestamente que la conducta punible tipificada no se ha
cometido, si se trata de las hipótesis típicas contempladas en
los artículos 1, 6, 7 y 9 de la ley 24.769.
2.2.2. Sin embargo, no puede dejar de advertirse que, en rigor, el acierto se diluye si se atiende al hecho manifiesto de que la norma misma, considerada in toto, es lisa y llanamente absurda porque: ¿qué necesidad existe de establecer, por vía legal, que un funcionario público ha de abstenerse de realizar una denuncia penal cuando, a su leal saber y entender, no existe delito? (que de eso se trata cuando la norma –la vigente y la proyectada- menciona la hipótesis de que “de las circunstancias del hecho surgiere manifiestamente que no se ha ejecutado la conducta punible.”). En otras palabras: ¿cómo podría justificar legalmente un funcionario público la promoción de una denuncia penal respecto de un hecho cuyas circunstancias sugieren, manifiestamente, “que no se ha ejecutado la conducta punible.”?.
2.2.2.1. Los considerandos del proyecto mencionan la “necesidad de evitar que los juzgados con competencia en la materia se atiborren de causas que no arribarán a sentencia condenatoria”, pero este propósito –de nuevo, loable-, se compadece mal con el mantenimiento del sinsentido normativo recién apuntado que, en rigor, opera como un insidioso mecanismo de presión sobre los funcionarios del fisco por cuanto pareciera indicarles que, para decidir abstenerse de promover denuncia penal contra un contribuyente se requeriría un misterioso plus al margen de la debida atención a los procedimientos establecidos para examinar las situaciones de hecho y de derecho sometidas a examen del funcionario.
2.2.2.2. En esas condiciones, es casi natural que el funcionario elija el camino seguro de la denuncia “por las dudas”; esas denuncias cuya lógica implícita es ese temeroso “por las dudas”, atiborran los tribunales competentes en la materia y causan perjuicios irreparables a los contribuyentes sometidos a proceso penal.
2.2.3. Ahora bien: el proyecto del Poder Ejecutivo Nacional se contagia del absurdo de la norma vigente cuando, en la hipótesis de que “de las circunstancias del hecho surgiere manifiestamente que no se ha ejecutado la conducta punible”, cambia el tenor de la misma –conforme al cual, en tal hipótesis, la no formulación de denuncia penal es un mandato normativo (“...el organismo recaudador que corresponda no formulará denuncia penal...”)-, por una potestad: en efecto, en la propuesta bajo examen, si se dan las mentadas circunstancias, de acuerdo con el el Poder Ejecutivo Nacional el organismo recaudador “podrá abstenerse de formular denuncia penal”.
2.2.3.1. Si la redacción de la norma vigente peca por redundante –es obvio que si un funcionario advierte que la situación sometida a su examen no constituye delito, no debe formular denuncia penal-, la redacción propuesta constituye una puerta abierta a graves responsabilidades penales y civiles en cabeza de aquellos funcionarios del fisco que, no obstante contar con elementos suficientes para advertir que “de las circunstancias del hecho surg[e] manifiestamente que no se ha ejecutado la conducta punible”, igualmente formulen denuncia penal al respecto; frente a ese conocimiento de la inexistencia del delito, el funcionario se encuentra legalmente obligado –y no meramente facultado, como erradamente postula el Poder Ejecutivo Nacional- a no promover denuncia penal, bajo responsabilidad de incurrir en los delitos de incumplimiento de los deberes de funcionario público (artículo 248 del Código Penal), calumnias e injurias (artículos 109 y 110 del Código Penal), a más de la obligación de reparar los daños y perjuicios ocasionados al contribuyente por su antijurídico proceder (responsabilidad civil que, por lo demás. podría extenderse al propio Estado (artículos 1112 y 1113 del Código Civil).
2.2.4. Finalmente, el último párrafo de la proyectada modificación
al artículo 19 de la ley 24.769 establece que, para decidir no formular
denuncia penal, el funcionario competente debe suscribir una resolución
fundada, que cuente con el previo dictamen del correspondiente servicio jurídico;
pero, a pesar de esa resolución fundada y ese dictamen jurídico
previo, la decisión debe ser comunicada al Ministerio Público
Fiscal competente cuyo representante, en definitiva, tendrá la última
palabra en punto a la promoción o no de la denuncia penal.
2.2.4.1. Este sometimiento de la decisión fundada del funcionario del
ente recaudador -avalada por el dictamen del servicio jurídico correspondiente-,
a una evaluación final por parte del Agente Fiscal de turno es la consagración
legal de una verdadera curatela funcional sobre el personal del ente recaudador,
inaceptable en un Estado de Derecho donde la premisa es que los controles no
deben multiplicarse innecesariamente porque rige el principio de confianza,
de acuerdo con el cual cada funcionario cumplirá fielmente con sus obligaciones
legales.
2.2.4.2. No existe ninguna razón explícita adelantada en apoyo de este injustificable control de legalidad o razonabilidad puesto a cargo del Ministerio Público Fiscal sobre las decisiones de los funcionarios del ente recaudador; la norma proyectada mantiene pues el institucionalizado sistema de desconfianza presente en la norma vigente, sólo que sustituye a la Procuración del Tesoro (“curador funcional” en la norma vigente) por el Ministerio Público Fiscal.
2.2.4.3. En cualquier caso, si de lo que se trata es de aventar la posibilidad de decisiones espurias por parte de los funcionarios del fisco, va de suyo que se cae, inexorablemente, en el insoluble problema del control del poder que, por lo menos, llega a nuestros días a través de los diálogos políticos de Platón: el Ministerio Público Fiscal controlará a los funcionarios organismo recaudador, pero entonces: ¿quién controlará a los funcionarios del Ministerio Público Fiscal?.
2.2.4.4. “No multiplicar entes innecesariamente” es una vieja verdad que Guillermo de Ockham legó a la posteridad: en estricta conformidad a derecho, el artículo 19 de la ley 24.769 no debería existir ni en su formulación actual ni en su formulación proyectada porque, ya por redundante, ya por absurdo, resulta una norma irrazonable: no hace falta una norma que especifique que, ausentes las circunstancias constitutivas de un ilícito, un funcionario público no tiene nada que denunciar; no hace falta una norma adicional a las existentes en la ley 11.683 y 19.549 que determine que, para sustentar un tal criterio, el funcionario en cuestión debe pronunciarse mediante resolución fundada, apoyada en el dictamen previo del servicio correspondiente; por último, la idea de un control extraórgano de la razonabilidad de tal decisión, a cargo del Ministerio Público Fiscal supone, como dijimos, la aceptación de un principio de desconfianza que nada tiene que ver con los necesarios checks and balances propios de un sistema republicano.
2.2.5. En todo caso, hubiera sido particularmente bienvenido un esfuerzo intelectual encaminado a diseñar un dispositivo normativo –actualmente inexistente-, que permita al contribuyente, en sede administrativa, abogar por la no promoción de denuncia penal a su respecto en orden a presuntas infracciones a la ley 24.769, dándole la posibilidad de demostrar que “de las circunstancias del hecho surg[e] manifiestamente ... no se ha ejecutado la conducta punible”.
2.2.5.1. La ausencia de un tal dispositivo, sumada al apuntado reflejo autoprotector de los funcionarios del fisco en el sentido de promover, a todo evento, denuncias penales a partir de la mera constatación de una deuda tributaria que supera los umbrales de punibilidad previstos en la ley Nº 24.769, son, probablemente, dos de los más evidentes obstáculos a la proclamada intención del Poder Ejecutivo Nacional de alcanzar, a través del proyecto bajo examen, alcanzar “la optimización de los recursos humanos de los Tribunales de Justicia y de la ADMINISTRACIÓN FEDERAL DE INGRESOS PÚBLICOS...encargados de reprimir los delitos previstos por la Ley Nº 24.769”.
3. Que a la luz de esa proclamada intención no se hayan enfrentado esos puntuales obstáculos es una señal elocuente en punto a las carencias y falencias del proyecto presentado.